Оформление акта выполненных работ в разных валютах. Возможно ли заключать договоры в иностранной валюте или у.е.? Увеличение цены в рублях при изменении курса валют

28.06.2024Рубрика: Виды

Российская организация - лизингодатель передала по договору лизинга имущество российской организации - лизингополучателю. Сумма договора выражена в валюте, оплата предусмотрена в рублях. Могут ли счет-фактура и акт об оказании услуг по договору составляться в иностранной валюте?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

По нашему мнению, в случаях, когда согласно условиям договора окончательная рублевая оценка обязательства не может быть определена до момента его полного погашения, составление акта в иностранной валюте не может являться основанием для исключения таких расходов как для целей налогового, так и бухгалтерского учета, а также для отказа в налоговом вычете суммы НДС в связи с невозможностью принятия к учету этих работ (услуг). Однако не исключено, что доказывать свою правоту налогоплательщику придется в судебном порядке.

Обоснование вывода:

На основании п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Согласно ст. 317 ГК РФ денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

В то же время в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и другое). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (п. 2 ст. 317 ГК РФ).

Таким образом, гражданское законодательство допускает заключение договоров, предусматривающих выражение денежного обязательства в валюте.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.

Акт об оказании услуг по договору - первичный документ, которым оформляются хозяйственные операции по оказанным услугам. Учитывая, что в альбомах унифицированных форм первичных документов такой формы акта не содержится, имеет право самостоятельно разработать его форму. Главное, она должна содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, в том числе измерители хозяйственной операции в денежном выражении. Закон N 129-ФЗ и иные нормативные акты не содержат запрета указывать денежные измерители хозяйственных операций в иностранной валюте. Кроме того, в некоторых случаях, указать денежное обязательство в пересчете в рубли не представляется возможным. Например, в ситуации, когда по условиям договора окончательный размер денежных обязательств в рублях будет определен только после полной оплаты.

При этом следует учесть, что согласно п. 1 ст. 8 Закона N 129-ФЗ обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации - в рублях.

Пересчет в рубли активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (в том числе подлежащие оплате в рублях), осуществляется в соответствии с положениями ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006). При этом ПБУ 3/2006 содержит перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте, именно на эти даты производится пересчет стоимости активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли, если нормами ПБУ 3/2006 не предусмотрено иное (например в отношении авансов и предоплат).

Требования об обязательном составлении первичных документов в рублях ни Закон N 129-ФЗ, ни иные нормативные акты не содержат.

Однако, по мнению Минфина России, составление первичных документов в иностранной валюте будет являться нарушением требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным учетным документам, причем аналогичные требования должны предъявляться и к первичным учетным документам, являющимся основой для составления аналитических регистров налогового учета (смотрите, например, письма Минфина России от 17.07.2007 N 03-03-06/2/127, от 12.01.2007 N 03-03-04/1/866).

Аналогичное мнение у налоговых органов (письмо УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 N 16-15/038922).

В большинстве случаев суды поддерживают налогоплательщиков, подтверждая, что составление первичных документов в иностранной валюте (условных единицах) не противоречит нормам законодательства (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 08.04.2008 N А56-16847/2007, от 11.01.2008 N А56-5204/2007, ФАС Московского округа от 21.01.2008 N КА-А41/14395-07, от 30.11.2007 N КА-А41/12524-07, от 15.10.2007 N КА-А41/10584-07).

Справедливости ради следует сказать, что есть и противоположные судебные решения. Например, судьи ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 25.06.2007 N А13-13207/2006-30 пришли к выводу, что первичные документы, составленные в условных единицах, не могут быть приняты к учету.

Наличие судебной практики говорит о том, что заполнение налогоплательщиком первичных документов в иностранной валюте зачастую вызывает претензии при налоговых проверках. Однако, по нашему мнению, в случаях, когда согласно условиям договора окончательная рублевая оценка обязательства не может быть определена до момента его полного погашения, то с учетом вышеприведенной арбитражной практики составление акта в иностранной валюте не может являться основанием для исключения таких расходов как для целей налогового, так и бухгалтерского учета, а также для отказа в налоговом вычете суммы НДС в связи с невозможностью принятия к учету этих работ (услуг).

Счет-фактура

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению (ст. 169 НК РФ).
При этом п. 7 ст. 169 НК РФ содержит прямую норму о том, что в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, суммы, указываемые в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Поскольку речь в указанном пункте идет не об оплате в иностранной валюте, а об оценке обязательств сторон, то эта норма НК РФ, на наш взгляд, распространяется не только на контракты с иностранными партнерами, но и на договоры между российскими организациями, в которых стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав выражена в иностранной валюте, расчеты по которым производятся в рублях.

Не содержится запрета на заполнение счетов-фактур в иностранной валюте и в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Следовательно, продавец имеет право оформлять счета-фактуры в иностранной валюте с отражением в книге продаж и покупок в соответствующем рублевом эквиваленте.

На допустимость составления счетов-фактур в иностранной валюте указывается налоговыми органами в письмах ФНС России от 19.04.2006 N ШТ-6-03/417@, УФНС России по г. Москве от 06.12.2007 N 19-11/116396, от 12.04.2007 N 19-11/33695, от 01.08.2005 N 19-11/54620, а также судами - в постановлениях ФАС Московского округа от 16 марта 2011 г. N Ф05-1188/2011 по делу N А40-69652/2010, от 10 марта 2010 г. N КА-А41/1634-10 по делу N А41-36801/09, Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 марта 2011 г. N 09АП-4506/11, ФАС Поволжского округа от 30 апреля 2009 г. N А57-16421/2008, от 15.07.2008 N А55-10953/07, ФАС Уральского округа от 17.03.2008 N Ф09-1590/08-С2, ФАС Северо-Западного округа от 11.01.2008 N А56-5204/2007, от 06.07.2006 N А56-52804/2005, ФАС Северо-Кавказского округа от 26.02.2007 N Ф08-951/07-386А.

Вместе с тем существует судебная практика, указывающая на существование мнения налоговой инспекции, о том, что суммы предъявленного налога на добавленную стоимость могут указываться в счетах-фактурах в иностранной валюте только в тех случаях, если по условиям сделки обязательство не только выражено, но и подлежит оплате в иностранной валюте (в условных денежных единицах) (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2011 N 09АП-2628/2011). Однако суд поддержал налогоплательщика, указав, что НК РФ не препятствует реализации права на применение налогового вычета на основании счетов-фактур, оформленных в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Специалисты Минфина России в письме от 24.03.2010 N 03-07-09/14 при ответе на запрос о правомерности указания в счетах-фактурах сумм в иностранной валюте или в условных денежных единицах, если по условиям договора оплата товаров, работ, услуг, имущественных прав осуществляется в рублях в сумме эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах и применения налоговых вычетов на основании указанных счетов-фактур высказали мнение, что глава 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ не содержит норм, запрещающих оформление вышеназванных счетов-фактур и применение налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.

Однако наличие арбитражной практики по данному вопросу все же свидетельствует о наличии возможных претензий со стороны налоговых органов к счетам-фактурам, составленным в иностранной валюте. Поэтому рекомендуем организации оформлять счета-фактуры в рублях, при необходимости включив дополнительные реквизиты о сумме в иностранной валюте.

В действующих Правилах показатель "наименование валюты" в счете-фактуре отсутствует.

По разъяснениям Минфина России, до утверждения Правительством РФ формы счета-фактуры, предусматривающей показатель "наименование валюты" и порядок заполнения этого показателя, указывать в счетах-фактурах наименование валюты не требуется. Однако указание в счетах-фактурах дополнительной информации нормами НК РФ не запрещено. Поэтому указание налогоплательщиками в счетах-фактурах наименования валюты может рассматриваться как предоставление дополнительной информации, что не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость на основании таких счетов-фактур (письма Минфина России от 12.10.2010 N 03-07-09/46, от 29.12.2010 N 03-07-09/55).

Во многом споры в отношении возможности выставления счетов-фактур в иностранной валюте или условных единицах были вызваны неурегулированностью НК РФ вопроса об изменении размера налоговой базы по НДС и соответствующих вычетов налога в части, относящейся к суммовым разницам.

Расчет

Фирмы, покупающие товар за валюту и продающие его за рубли, могут столкнуться с ситуацией, когда курс доллара или евро слишком быстро растет. Что делать с договором?

Выйти из ситуации без потерь поможет заключение контракта, где обязательство выражено в валюте, а расчеты предусмотрены в рублях. Ирина Дудкина, ведущий специалист департамента правового и налогового консалтинга АКГ «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», расскажет, как подписать такое соглашение.

Так как цена продажи установлена в рублях, часто с отсрочкой платежа, складывается ситуация, когда этих самых рублей, уже полученных от покупателей, недостаточно, чтобы приобрести валюту для расчетов с поставщиком. Такая же проблема может быть и с услугами, займами и другими предметами сделок. Своеобразной страховкой от подобных ситуаций как раз и является заключение договора, в котором: цены выражена в иностранной валюте, например в евро, а расчеты предусмотрены в рублях по указанному в договоре курсу на дату оплаты.

Все по закону

Возможность заключения подобного контракта предусмотрена пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса. Из закона следует, что можно уста- навливать любые условные единицы для обязательства в договоре, таковыми могут быть евро или доллар США и закреплять любой способ пересчета условных единиц в рубли при оплате. Все условия пересчета суммы из иностранной валюты в рубли при оплате нужно обязательно указать

в соглашении. В частности, в документ необходимо включить пункт о том, в какой момент обязательство покупателя по оплате товаров считается исполненным: в момент списания средств с его расчетного счета или при зачислении денег на счет поставщика. Это могут быть разные календарные дни с отличающимися курсами применяемой для пересчета валюты.

Если стороны ошибочно не указали в контракте способ пересчета валюты в рубли, то денежное обязательство следует рассматривать как подлежащее оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в валюте или в условных денежных единицах (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 г. № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации»). Теперь рассмотрим отражение такой операции в бухгалтером и налоговом учетах.

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет контрактов в условных единицах регламентируется ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (Приказ Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н). В соответствии с пунктами 4-7 ПБУ 3/2006: стоимость активов, выраженных в валюте, подлежит пересчету в рубли на дату совершения операции по курсу, установленному договором. Пересчет средств производится на отчетную дату. Исключение составляют полученные или выданные авансы – их переоценивать не нужно. У продавца при 100-процентной предоплате реализация равна сумме же предоплаты, курсовые разницы в этом случае не возникают. При оплате после отгрузки продажа проводится в учете по курсу на дату отгрузки. Затем нужно переоценить дебиторскую задолженность на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или расходы. После этого на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную курсовую разницу. Теперь разберемся в учете у покупателя. При 100-процентной предоплате стоимость поставки равна сумме предоплаты, курсовые разницы не возникают. При оплате после получения товара оприходовать его нужно по курсу на дату покупки, при этом нужно иметь в виду, что стоимость товара впоследствии не корректируется. После этого необходимо провести переоценку кредиторской задолженности на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или прочие расходы. Затем, на момент оплаты рассчитывается окончательная курсовая разница. И у продавца, и у покупателя после окончательного расчета и списания курсовых разниц сальдо должно получиться равным нулю.

Налоговый учет

Основное отличие между бухгалтерским и налоговым учетом операций по договорам в условных единицах состоит в том, что в последнем не предусмотрена переоценка дебиторской или кредиторской задолженности на отчетную дату. У продавца при 100-процентной предоплате в учете реализация равна сумме предоплаты. Суммовые разницы не возникают. Специфики налогового учета нет. При оплате после отгрузки реализация проводится в учете по курсу на дату отгрузки; налоговая база по НДС на возникающие впоследствии суммовые разницы не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ). Затем на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную суммовую разницу, которая не содержит НДС и относится на внереализационные доходы или расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль (пп.11.1 п. 1 ст. 250; пп. 5.1 п. 1 ст. 265, пп. 1 п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ). У покупателя при 100-процентной предоплате стоимость поставки товара равна сумме предоплаты, специфики налогового учета нет ни по НДС, ни по налогу на прибыль. При оплате после получения товара покупатель должен оприходовать его по курсу на дату покупки. НДС принимается к вычету в размере, указанном в счете-фактуре. Стоимость товара впоследствии не корректируется. На момент оплаты поставщику возникает суммовая разница, которая также относится на внереализационные доходы или расходы (пп. 11.1, п. 1, ст. 250; пп. 5.1 п.1 ст. 265, пп. 2, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).

Заполнение «первички»

Требования к первичным документам определяются пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Пунктом 2 статьи 12 Закона № 402-ФЗ установлено, что денежное измерение объектов учета производится в рублях. При этом по общему правилу, установленному пунктом 3 данной статьи, стоимость объектов бухгалтерского учета, выраженная в иностранной валюте, подлежит пересчету в рубли. Заполнение форм первички осуществляется только в рублях, в том числе и по соглашениям в условных единицах. По договорам купли-продажи это, в первую очередь, касается действующего в каждой организации аналога формы Торг-12.

Если была полная предоплата, необходимо применять курс на дату предоплаты. Если имела место оплата после отгрузки, то курс будет таким же как в день отгрузки (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина от 27.11.2006 г. № 154н).

Заполнение форм в иностранной валюте рассматривается как нарушение требований законодательства РФ, предъявляемых к первичным документам (Письма Минфина от 12.01.2007 г. № 03-03-04/1/866, УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 г. № 16-15/038922).

В случае необходимости демонстрации в первичке о стоимости товаров в условных единицах организация может включить в типовую форму документа дополнительные графы (п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н).

Аналогично происходит и заполнение актов оказания услуг: либо в рублях, либо в рублях и в валюте.

Выставление счетов-фактур по контрактам с условными единицами можно считать полностью регламентированым. Пункт 7 статьи 169 НК РФ закрепляет, что суммы в бумаге могут быть выражены в иностранной валюте, если соглашение заключено в у.е. Однако в принятых позднее Правилах заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС (постановление Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137) для договоров в валюте установлено (п. 1 разд. II Приложения № 1 к Правилам): «…при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, указываются наименование и код валюты РФ».

Разъяснения по заполнению счетов-фактур при реализации в валюте приведены в Письме ФНС от 12 сентября 2012 года № АС-4-3/15209@. Требования к выставляемым на оплату счетам по контрактам в у.е. в части используемой валюты практически отсутствуют. На практике счет повторяет валюту обязательства из договора с обязательным указанием того, что оплата в рублях, а также ссылкой на то, по курсу чьих денег валюты и на какую дату производится расчет.

Наша компания поставляет сельхозпродукцию трейдерам, которые потом продают ее за рубеж. Соответственно, они зарабатывают на падении курса рубля, притом что все возможные риски как производители несем мы. Сейчас мы хотим прописать в договорах с трейдерами цену в иностранной валюте. Контрагенты не против, но у нас возник вопрос: а можно ли так делать? Мы, конечно, знаем, что на практике компании так пишут, но насколько это законно?
Ведь в ГК РФ прямо сказано, что денежные обязательства на территории РФ должны быть выражены в рублях. Трейдеры, как и мы, - российская компания.
Вопрос с сайта www.eg.online.ru

Сомнения в законности условия о цене договора, выраженной в валюте, между валютными резидентами РФ понятны - п. 1 ст. 317 ГК РФ прямо указывает, что денежные обязательства должны быть выражены в рублях. Правда в этой же ст. 317 ГК РФ есть п. 2, согласно которому в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

При этом даже если в договоре денежное обязательство выражено в иностранной валюте без указания о его оплате в рублях, то в соответствии с п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70 «О применении арбитражными судами статей 140 и 317 Гражданского кодекса Российской Федерации» (далее - письмо № 70) суд будет рассматривать такое договорное условие как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ, если только при толковании договора в соответствии с правилами ст. 431 ГК РФ суд не придет к иному выводу.

Если договором предусмотрено, что денежное обязательство выражается и оплачивается в иностранной валюте, однако в силу правил валютного законодательства данное обязательство не может быть исполнено в иностранной валюте, то такое договорное условие суд также будет рассматривать как предусмотренное п. 2 ст. 317 ГК РФ. При этом признание судом недействительным условия договора, в котором денежное обязательство выражено в иностранной валюте, не влечет признания недействительным договора, если можно предположить, что договор был бы заключен и без этого условия (ст. 180 ГК РФ). Соответственно, пересчет цены договора в таком случае будет осуществляться по официальному курсу на дату фактического платежа (п. 13 письма № 70).

Иными словами, проблем с указанием цены в валюте возникнуть не должно. Указывать цену договора в иностранной валюте вполне законно - судебная практика исходит из того, что таким образом стороны устанавливают либо способ определения цены в договоре (ст. 424 ГК РФ), либо возможность изменения цены в будущем (п. 1 ст. 450 ГК РФ). Другое дело, что с этим условием сопряжены некоторые риски и сложности.

Например, если стороны не раскроют условие о цене договора более подробно, впоследствии могут возникнуть разногласия по поводу того, что считать датой фактического платежа. Поскольку на эту дату определяется валютный курс и рассчитывается итоговая цена договора, то в условиях высокой волатильности курса эта дата имеет для сторон большое значение.

Так, может возникнуть вопрос о том, считать ли датой фактического платежа дату, предусмотренную договором, или дату, когда денежные средства были фактически перечислены стороной (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2014 по делу № А55-17440/2013). В этом случае датой фактического платежа в практике считается дата перечисления денежных средств.

Надо отметить, что прямая привязка цены договора к какой-то определенной валюте хоть и простая, однако в ней заложен риск слишком существенного изменения курса. Причем как в большую, так и в меньшую сторону. Чтобы защититься от такого риска, сторонам стоит в договоре указать максимальный и минимальный курсы валюты для пересчета цены в рубли. Формулировка в договоре может выглядеть примерно следующим образом: «Стоимость товара составляет столько-то евро. Оплата производится в течение десяти дней с момента поставки по официальному курсу, установленному Банком России на день платежа, но не менее такой-то суммы в рублях и не более такой-то суммы в рублях за один евро».

Чтобы защититься от экономических рисков, связанных со скачками курса, стороны также могут установить цену договора в рублях, но предусмотреть в договоре возможность пересчета установленной цены в случае существенного для них колебания курса. Какой скачок курса является существенным, стороны прописывают в договоре, например, в процентном отношении.

В этом случае, по сути, речь идет о сделке под отлагательным условием - когда цена договора в рублях может меняться в зависимости от колебаний курса.

Если стороны выберут такой формат определения цены, им стоит уделить внимание тому, как именно и в каком порядке изменяется цена договора. Здесь возможны различные варианты: автоматически либо после одностороннего уведомления контрагента и т.п.

К сведению

Если между сторонами возник спор относительно даты, на которую должен определяться курс валюты для расчета цены договора, а условие в договоре о цене сформулировано неясно и практика отношений сторон не позволяет определить, как именно это условие толкуют стороны, суд может применить п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 14.03.2014 № 16 «О свободе договора и ее пределах». В нем сказано, что при разрешении споров, возникающих из договоров, в случае неясности условий договора и невозможности установить действительную общую волю сторон с учетом цели договора, в том числе исходя из текста договора, предшествующих заключению договора переговоров, переписки сторон, практики, установившейся во взаимных отношениях сторон, обычаев, а также последующего поведения сторон договора (ст. 431 ГК РФ), толкование судом условий договора должно осуществляться в пользу контрагента стороны, которая подготовила проект договора либо предложила формулировку соответствующего условия.

По общему правилу, на территории России все расчеты должны осуществляться в рублях
(ст. 317 ГК РФ). Однако закон дает возможность прописать в договоре условие, именуемое на практике валютной оговоркой. Согласно такой формулировке цена сделки определяется в нужных сторонам условных единицах, а оплата производится в рублях по курсу на дату выставления счета, заключения контракта, день платежа или другой удобный компаньонам момент времени (ст. 317 ГК РФ, Положение Центробанка от 22 декабря 2014 г. № 446-П, определение ВС РФ от 13 октября 2015 г. № 5-КГ15-151, постановление АС Восточно-Сибирского округа от 9 октября 2015 г. по делу № А19-11436/2014).

Чаще всего бизнесменам приходится сталкиваться с косвенной или прямой валютными оговорками. Первая используется, когда валюта контракта и валюта платежа не совпадают. В этом случае стоимость сделки целесообразно установить в надежной и устойчивой валюте,
а платежи – в рублях. Тогда суммы выплат будут зависеть от изменения курса денег по отношению друг к другу. В договоре формулировка с косвенной оговоркой может выглядеть, например, так:

«…Цена товара устанавливается в долларах США, платеж производится в рублях. Если курс доллара США к рублю на день платежа изменится по сравнению с курсом на день заключения контракта, то соответственно изменятся цена контракта и сумма платежа».

Что же касается прямой валютной оговорки, то она используется тогда, когда валюта сделки и валюта платежа – одна и та же. В этом случае в контракт вводится новая валюта – так называемая валюта оговорки, а цена соглашения изменяется в той же пропорции, в какой изменился курс валюты оговорки к валюте договора. При этом в договоре может присутствовать, например, такая формулировка: «…Цена товара и платеж устанавливаются в рублях РФ. Валютой настоящей оговорки является доллар США. Если к моменту платежа курс рубля по отношению к доллару США изменится по сравнению с курсом на день заключения настоящего Договора, то изменяются цена контракта и сумма платежа».

Обратите внимание

Не стоит надеяться, что бразды правления может взять на себя учредитель, который действовал от имени компании без доверенности при ее первичной регистрации. Дело в том, что участник, неизбранный в предусмотренном законом порядке ЕИО, не имеет на это права. Представлять фирму без доверенности может только директор.

Однако просто прописать валютную оговорку в контракте зачастую бывает недостаточно.
Во-первых, курсы, хотя бы незначительно, изменяются постоянно, и тогда оговорка обречет компаньонов на бесчисленные пересчеты, сверки даже при самом незначительном колебании стоимости валют. Чтобы этого избежать, можно установить условие, в каком случае цена будет пересматриваться: «…Если к моменту платежа курс рубля РФ по отношению к доллару США изменится более чем на 2 (Два) процента, то сумма платежа изменяется пропорционально изменению курса евро к рублю на дату этого платежа».

Кроме того, в интересах и продавца, и покупателя установить так называемый «валютный коридор» (или «валютную вилку»), т. е. указать, ниже и выше каких показателей не может быть применяемый курс валют. В договоре это может быть сформулировано, например, так: «…Платежи по настоящему Договору осуществляются в рублевом эквиваленте в долларах США, который определяется по курсу ЦБ РФ на день платежа, но не менее 60 (Шестидесяти) рублей и не более 70 (Семидесяти) рублей за 1 (Один) доллар США».

Нужно ли отдельное допсоглашение?

Впрочем, премудрости работы с договорной валютной оговоркой не исчерпываются вышеперечисленными приемами. Например, у компаньонов вполне может возникнуть такой вопрос: а правомерно ли изменять цену контракта (пусть даже согласно валютной оговорке), но не подписывая при этом дополнительное соглашение? Или это будет противоречить правилам статей 450 и 452 Гражданского кодекса, согласно которым изменение условий договора возможно только при оформлении письменного допсоглашения? Не так давно ответ на этот вопрос искали два крупных предприятия и самарские арбитры.

Итак, организации заключили договор поставки. При этом в спецификации они указали, что цена контракта устанавливается в рублях и рассчитывается на основании курса евро. Если же курс евро увеличится более чем на два процента, то каждый непогашенный платеж изменяется пропорционально его изменению к рублю на дату платежа. Также было специально оговорено условие, что при изменении стоимости продукции стороны в обязательном порядке подписывают соответствующее дополнительное соглашение к спецификации.

Вся сумма сделки должна была вноситься в четыре этапа (каждый из которых также мог быть разделен на несколько частей). Три платежа прошли без повышения курса. А к моменту четвертой выплаты произошло то самое «двухпроцентное» увеличение. Соответственно, получив оплату, поставщик пересчитал ее размер пропорционально курсу евро, и направил перерасчет покупателю с проектом дополнительного соглашения. Однако заказчик отказался подписывать документ, мотивируя это тем, что весь заказ он уже оплатил и что-либо перечитывать и подписывать теперь поздно. На все претензии он ответил отказом, и продавец был вынужден обратиться в арбитражный суд с исковым заявлением о взыскании задолженности.

Решением всех трех инстанций исковые требования поставщика были удовлетворены (решение Арбитражного суда Самарской области от 9 октября 2015 г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 декабря 2015 г. по делу № А55-16058/2015).

Свои выводы арбитры объяснили так. Закрепленное в спецификации условие об изменении цены контракта в зависимости от изменения курса евро является прямой валютной оговоркой. И раз данная формулировка включена сторонами в договорной порядок оплаты, это, по мнению судей, является фиксацией оговорки в порядке оплаты. А включение в контракт данного условия уже само по себе предусматривает изменение цены и суммы платежа в случае изменения курса валюты.

Конечно, стороны установили, что изменение цены «активируется» только путем подписания дополнительного соглашения к спецификации. Но, подчеркнули арбитры, в данном случае, условие об оформлении дополнительного соглашения является только способом отражения
на бумаге уже свершившегося факта – измененной цены, а условием ее изменения является не оформление бумаги, а увеличение курса евро более чем на два процента. То есть подписание допсоглашения не является условием изменения цены, а лишь констатирует факт ее повышения. Именно поэтому отказ ответчика-покупателя от подписания документа, вносящего исправление в спецификацию, не отменяет увеличение цены, случившееся в связи с ростом курса евро по отношению к рублю. Арбитры подытожили: заказчик обязан перечислить поставщику ту разницу, которая возникла из-за скачка курса валют (постановление АС Поволжского округа от 25 марта 2016 г. № Ф06-7114/2016 по делу № А55-16058/2015).

Когда валютной оговоркой признается молчание

«Обратите внимание, – подчеркивает московский адвокат Серей Воронин, – даже если в контракте денежное обязательство выражено в иностранной валюте, но про оплату его в рублях ничего не сказано, арбитры скорее всего будут рассматривать такое согласование валютной оговорки, т. е. согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ
от 4 ноября 2002 г. № 70) (далее – Письмо № 70). При этом данное правило будет действовать и для внедоговорных обязательств (п. 7 Письма № 70). Более того, если цена сделки изначально зафиксирована в иностранной валюте, но в силу закона данное обязательство не может быть исполнено в иностранной валюте, то арбитры будут рассматривать ситуацию через «призму» валютной оговорки (это также указано в п. 3 Письма № 70)».

Фирмы, покупающие товар за валюту и продающие его за рубли, могут столкнуться с ситуацией, когда курс доллара или евро слишком быстро растет. Что делать с договором? Выйти из ситуации без потерь поможет заключение контракта, где обязательство выражено в валюте, а расчеты предусмотрены в рублях.

Так как цена продажи установлена в рублях, часто с отсрочкой платежа, складывается ситуация, когда этих самых рублей, уже полученных от покупателей, недостаточно, чтобы приобрести валюту для расчетов с поставщиком. Такая же проблема может быть и с услугами, займами и другими предметами сделок. Своеобразной страховкой от подобных ситуаций как раз и является заключение договора, в котором: цена выражена в иностранной валюте, например в евро, а расчеты предусмотрены в рублях по указанному в договоре курсу на дату оплаты.

Все по закону

Возможность заключения подобного контракта предусмотрена пунктом 2 статьи 317 Гражданского кодекса. Из закона следует, что можно устанавливать любые условные единицы для обязательства в договоре, таковыми могут быть евро или доллар США и закреплять любой способ пересчета условных единиц в рубли при оплате.

Все условия пересчета суммы из иностранной валюты в рубли при оплате нужно обязательно указать в соглашении. В частности, в документ необходимо включить пункт о том, в какой момент обязательство покупателя по оплате товаров считается исполненным: в момент списания средств с его расчетного счета или при зачислении денег на счет поставщика. Это могут быть разные календарные дни с отличающимися курсами применяемой для пересчета валюты.

Бухгалтерский учет

Суммовые разницы, возникающие по обязательствам, выраженным в условных единицах по установленному соглашением сторон курсу, включаются при определении предельной величины процентов, учитываемых для расчета базы по налогу на прибыль в соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК.

У продавца при 100-процентной предоплате реализация равна сумме же предоплаты, курсовые разницы в этом случае не возникают. При оплате после отгрузки продажа проводится в учете по курсу на дату отгрузки. Затем нужно переоценить дебиторскую задолженность на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или расходы. После этого на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную курсовую разницу.

Теперь разберемся в учете у покупателя. При 100-процентной предоплате стоимость поставки равна сумме предоплаты, курсовые разницы не возникают. При оплате после получения товара оприходовать его нужно по курсу на дату покупки, при этом нужно иметь в виду, что стоимость товара впоследствии не корректируется. После этого необходимо провести переоценку кредиторской задолженности на отчетную дату с отнесением курсовой разницы на прочие доходы или прочие расходы. Затем, на момент оплаты рассчитывается окончательная курсовая разница. И у продавца, и у покупателя после окончательного расчета и списания курсовых разниц сальдо должно получиться равным нулю.

Налоговый учет

При оплате после отгрузки реализация проводится в учете по курсу на дату отгрузки; налоговая база по НДС на возникающие впоследствии суммовые разницы не корректируется (п. 4 ст. 153 НК РФ). Затем на момент получения оплаты нужно рассчитать окончательную суммовую разницу, которая не содержит НДС и относится на внереализационные доходы или расходы при определении облагаемой базы по налогу на прибыль (пп.11.1 п. 1 ст. 250; пп. 5.1 п. 1 ст. 265, пп.1 п.7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).

У покупателя при 100-процентной предоплате стоимость поставки товара равна сумме предоплаты, специфики налогового учета нет ни по НДС, ни по налогу на прибыль.

При оплате после получения товара покупатель должен оприходовать его по курсу на дату покупки. НДС принимается к вычету в размере, указанном в счете-фактуре. Стоимость товара впоследствии не корректируется. На момент оплаты поставщику возникает суммовая разница, которая также относится на внереализационные доходы или расходы (пп. 11.1, п. 1, ст. 250; пп. 5.1 п.1 ст. 265, пп. 2, п. 7 ст. 271, п. 9 ст. 272 НК РФ).

Заполнение «первички»

Закон от 20 апреля 2014 года № 81-ФЗ внес изменения в НК, касающиеся разниц стоимости валют. В главе 21 НК изменена терминология: слова «Суммовые разницы в части» заменены на: «Разницы в сумме». Внесенные поправки действуют с 1 июля этого года. В главе 25 НК суммовые разницы приравнены к курсовым, а сам термин «суммовые разницы» исключен.

Заполнение форм первички осуществляется только в рублях, в том числе и по соглашениям в условных единицах. По договорам купли-продажи это, в первую очередь, касается действующего в каждой организации аналога формы Торг-12. Если была полная предоплата, необходимо применять курс на дату предоплаты. Если имела место оплата после отгрузки, то курс будет таким же как в день отгрузки (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина от 27.11.2006 г. № 154н).

Аналогично происходит и заполнение актов оказания услуг: либо в рублях, либо в рублях и в валюте.

Разъяснения по заполнению счетов-фактур при реализации в валюте приведены в Письме ФНС от 12 сентября 2012 года № АС-4-3/15209@.

Требования к выставляемым на оплату счетам по контрактам в у.е. в части используемой валюты практически отсутствуют. На практике счет повторяет валюту обязательства из договора с обязательным указанием того, что оплата в рублях, а также ссылкой на то, по курсу чьих денег валюты и на какую дату производится расчет.